Deber de contribuir, principio de legalidad y planificación fiscal

A propósito de la doctrina del TEAC sobre adquisiciones intra-grupo apalancadas

Resumen

El principio de legalidad, según el cual es la ley la que debe establecer el an y el quantum de la imposición, entra a menudo en conflicto con el principio de capacidad económica, según el cual debería someterse a imposición la riqueza allí donde la riqueza se encuentra.

Esta colisión es inevitable en casos en los que, por razones técnicas o por decisiones legislativas basadas en consideraciones extrafiscales, se producen inconsistencias en el ordenamiento tributario que resultan en la posibilidad de obtener una ventaja fiscal. La ponderación de ambos principios obliga a que el conflicto se resuelva en el caso concreto, y no en el genérico, lo que obliga a entrar a valorar los factores que, a falta de norma anti-abuso específica, cada ordenamiento haya codificado como indicativos de la existencia de un abuso.

Las Resoluciones del TEAC de 17 de mayo de 2007 y de 25 de junio y 8 de octubre de 2009 concluyen que existe fraude de ley en operaciones de planificación fiscal que tienen su origen en una de estas inconsistencias del ordenamiento tributario: en la falta de limitación de la deducción de los gastos financieros incurridos en la financiación de activos (participaciones en otras sociedades) que generan rentas exentas. Y vienen a concluir que existe fraude de ley cuando tanto la adquisición como el endeudamiento tienen lugar en el seno del grupo.

El objeto de este trabajo es analizar los criterios que sientan estas resoluciones para dilucidar si verdaderamente se trata de enervar la ventaja fiscal en casos en los que el contribuyente se ha aprovechado abusivamente de ella o, antes bien, si se trata de eliminar, discrecionalmente y con infracción del principio de legalidad, esa oportunidad en casos en los que no existe un factor determinante de abuso.